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Con la risposta a interpello n. 154/2026 l’Agenzia si pronuncia sul trattamento degli emolumenti corrisposti a un dipendente di Banca d’Italia che risiede in Francia in una zona di confine, ma lavora in Italia, sempre in una zona di confine. La tassazione è ripartita in base ai giorni effettivamente lavorati nei due Stati: per i giorni di lavoro svolti nella sede di lavoro in Italia, il relativo reddito di lavoro dipendente va assoggettato a tassazione concorrente dai due Paesi e l’eventuale doppia imposizione eliminata in Francia; la parte di reddito percepita a fronte dell’attività lavorativa svolta in Francia, da remoto, deve essere assoggettata a imposizione esclusiva in Francia. La risposta rettifica la risposta n. 132/2026.

Il caso in esame

La risposta n. 154/2026 e torna sul trattamento fiscale delle remunerazioni erogate dalla Banca d’Italia a un proprio dipendente fiscalmente residente in Francia, rettificando la precedente risposta n. 132, pubblicata il 2 luglio 2026. L’istanza riguarda, in particolare, il corretto inquadramento convenzionale dei redditi percepiti da un contribuente, dipendente della Banca d’Italia, che ha trasferito la propria residenza fiscale in un comune francese di confine con l’Italia ed è stato assegnato a una sede dell’istituto situata in una regione italiana confinante con la Francia.

Il contribuente riferisce di recarsi in Italia con cadenza settimanale per svolgere la prestazione lavorativa, di regola per due giorni alla settimana, mentre nei restanti giorni lavora da remoto dalla Francia, beneficiando annualmente di cento giorni di lavoro agile. Muovendo da tali circostanze, il contribuente chiede se le somme ricevute debbano essere attratte nella disciplina prevista dall’articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione tra Italia e Francia, relativo alle funzioni pubbliche, oppure nell’articolo 15, paragrafo 4, che disciplina il regime dei lavoratori subordinati che siano anche transfrontalieri.

Secondo la soluzione prospettata dal contribuente, la Banca d’Italia, pur essendo un istituto di diritto pubblico, non costituirebbe una suddivisione politica o amministrativa né un ente locale dello Stato italiano. Per questa ragione, le retribuzioni da essa corrisposte non dovrebbero rientrare nell’ambito dell’articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione, ma seguire le regole dettate dall’articolo 15, paragrafo 4, con applicazione del regime dei lavoratori transfrontalieri e conseguente imposizione esclusiva nello Stato di residenza (nel caso in esame, la Francia).

I principi di diritto che regolano la materia

L’Agenzia illustra il quadro giuridico che disciplina la materia al fine di individuare il trattamento fiscale applicabile al contribuente.

Il primo riferimento convenzionale è l’articolo 15, paragrafo 1, della Convenzione tra Italia e Francia per evitare le doppie imposizioni, ratificata con la legge n. 20/1992. Tale disposizione prevede, per i redditi di lavoro dipendente, la tassazione concorrente nello Stato di residenza del beneficiario e nello Stato in cui l’attività lavorativa è prestata, salvo specifiche eccezioni, tra cui quella prevista dall’articolo 19, paragrafo 1, per le remunerazioni dei dipendenti pubblici.

Per individuare lo Stato in cui la prestazione si considera effettivamente svolta, l’Agenzia richiama il Commentario all’articolo 15, paragrafo 1, del Modello Ocse contro le doppie imposizioni: occorre avere riguardo al luogo in cui il lavoratore dipendente è fisicamente presente quando esercita le attività per le quali è remunerato(risposta a interpello n. 590/2021).

Inoltre, con la circolare n. 25/2023, rubricata Profili fiscali del lavoro da remoto (c.d. smart working) e disciplina tributaria dei lavoratori frontalieri. Novità introdotte dalla legge 13 giugno 2023 n. 83, l’Agenzia sottolinea che il successivo articolo 15, paragrafo 4, della Convenzione introduce un’eccezione alla tassazione concorrente, prevedendo l’imposizione esclusiva nello Stato di residenza per i redditi derivanti da lavoro dipendente di persone abitanti nella zona di frontiera di uno Stato e occupate nella zona di frontiera dell’altro Stato. Il paragrafo 9 del Protocollo alla Convenzione precisa che, ai fini di tale disposizione, per “zone frontaliere” si intendono, per l’Italia, le regioni confinanti con la frontiera e, per la Francia, i dipartimenti confinanti con la frontiera. Dunque, le disposizioni convenzionali qualificano come frontaliere il lavoratore dipendente che risiede in una regione italiana o in un dipartimento francese confinante con la frontiera e che lavora nello Stato contraente diverso da quello di residenza, in una regione o in un dipartimento a sua volta confinante. L’Agenzia richiama, sul punto, anche la risposta a interpello n. 433/2019.

La circolare n. 25/2023, paragrafo 2.2, ha tuttavia chiarito che, per applicare il regime dei lavoratori transfrontalieri previso dall’articolo 15, paragrafo 4, è necessario che il lavoratore si rechi all’estero quotidianamente (in linea di principio) per svolgere la propria prestazione. Tale requisito trova indiretta conferma nell’accordo interpretativo sottoscritto tra le autorità competenti italiane e francesi e firmato il 16 e 23 luglio 2020, relativo al trattamento dei frontalieri durante l’emergenza Covid-19. La circolare n. 25/2023 (paragrafo 4.2.2) ricorda infatti che l’accordo Covid, applicabile dal 12 marzo 2020 al 30 giugno 2022, operava in via eccezionale e provvisoria, disponendo che i giorni di lavoro svolti a domicilio nello Stato di residenza a causa delle misure emergenziali fossero considerati come svolti nello Stato in cui il lavoratore avrebbe prestato l’attività in assenza di tali misure. Sul punto è richiamata anche la risposta a interpello n. 171/2023, sebbene riferita all’efficacia temporale dell’accordo Covid tra Italia e Svizzera.

Quanto alle funzioni pubbliche, l’articolo 19, paragrafo 1, lettera a), della Convenzione stabilisce che le remunerazioni, diverse dalle pensioni, pagate da uno Stato contraente, da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un suo ente locale, per l’Italia, o territoriale, per la Francia, a una persona fisica in corrispettivo di servizi resi a tale Stato, suddivisione o ente, sono imponibili esclusivamente nello Stato della fonte.

L’Agenzia evidenzia che l’applicazione dell’articolo 19 richiede il ricorrere congiunto di due condizioni: gli emolumenti devono essere pagati da uno Stato, da sue suddivisioni politiche o amministrative o da un suo ente locale; inoltre, la corresponsione deve avvenire in corrispettivo di servizi resi allo Stato, alle sue suddivisioni politiche o amministrative o ai suoi enti locali.

Per interpretare le nozioni di “Stato”, “suddivisione politica o amministrativa” ed “ente locale”, viene richiamato il Commentario all’articolo 19 del Modello Ocse, paragrafo 3. Il Commentario precisa che la norma si applica ai pagamenti effettuati non solo dallo Stato, ma anche dalle sue suddivisioni politiche e dalle autorità locali, quali, a titolo esemplificativo, Stati, regioni, province, dipartimenti, cantoni, distretti, arrondissement (circoscrizione amministrativa), circondari, comuni o gruppi di comuni.

Quanto al requisito dei servizi resi allo Stato, la risposta richiama la sentenza della Corte di cassazione, sezione tributaria, n. 1210/2020, secondo cui la nozione di “servizi resi allo Stato” si estende a qualunque servizio richiesto dal governo nel quale siano ravvisabili profili di interesse pubblico.

Il paragrafo 3 dell’articolo 19 esclude, però, l’applicazione delle regole sulle funzioni pubbliche alle remunerazioni corrisposte da enti pubblici che esercitano un’attività industriale o commerciale, salvo che tali enti siano espressamente inclusi nei paragrafi 1 e 2 dell’articolo 19 della specifica Convenzione. In tale quadro si inserisce anche il paragrafo 10, lettera a), del Protocollo aggiuntivo alla Convenzione Italia-Francia, che consente alle autorità competenti dei due Stati di applicare, di comune accordo, le disposizioni dell’articolo 19, paragrafi 1 e 2, ai dipendenti di organismi a carattere pubblico.

Ciò premesso, si tratta di qualificare la natura giuridica della Banca d’Italia per capire se essa possa qualificata come una suddivisione politica o amministrativa dello Stato italiano con conseguente applicazione al contribuente del trattamento fiscale previsto dall’articolo 19 della Convenzione.

Per qualificare la Banca d’Italia, l’Agenzia richiama l’articolo 1 dello Statuto (approvato con decreto del Presidente della Repubblica 27 giugno 2022). In base al comma 1, la Banca d’Italia «è un istituto di diritto pubblico»; in base al comma 2, svolge in autonomia e indipendenza le funzioni di Banca centrale della Repubblica italiana, nel rispetto del principio di trasparenza e senza «sollecitare o accettare istruzioni da altri soggetti pubblici e privati»; in base al comma 3, è parte integrante del Sistema europeo delle banche centrali (Sebc) e dell’Eurosistema.

Lo stesso Statuto, all’articolo 1, qualifica la Banca d’Italia come «autorità nazionale competente nell’ambito del meccanismo di vigilanza unico di cui all’articolo 6 del Regolamento Ue n. 1024/2013 del Consiglio del 15 ottobre 2013» (comma 4) e le attribuisce gli altri compiti previsti dalla legge, con esercizio delle attività strumentali alle proprie funzioni (comma 5).

Il parere reso dall’Agenzia delle entrate

L’Agenzia conclude che la Banca d’Italia, pur avendo natura pubblicistica, costituisce un peculiare soggetto dell’ordinamento nazionale. L’autonomia e l’indipendenza che ne caratterizzano lo Statuto impediscono di ricondurla al modello organizzativo tipico dell’amministrazione statale e, quindi, alle nozioni di Stato, suddivisione politica o amministrativa ed ente locale richiamate dall’articolo 19 della Convenzione Italia-Francia.

Ne consegue che, salvo espressa menzione individuale della Banca d’Italia nell’ambito dell’articolo 19 della Convenzione applicabile, le retribuzioni da essa corrisposte non seguono la disciplina delle funzioni pubbliche

L’Agenzia esclude, tuttavia, l’applicabilità al contribuente del regime dei lavoratori frontalieri previsto dall’articolo 15, paragrafo 4. Tale disciplina, infatti, è subordinata alla circostanza che il lavoratore si rechi in Italia, in linea di principio quotidianamente, per svolgere la prestazione lavorativa, condizione che nel caso concreto non risulta integrata, poiché il contribuente dichiara di recarsi in Italia con cadenza settimanale e di svolgere nei restanti giorni la propria attività da remoto dalla Francia.

Il trattamento fiscale applicabile, dunque, è quello previsto dall’articolo 15, paragrafo 1, della Convenzione. Ne consegue che la quota di reddito maturata nei giorni in cui il contribuente presta fisicamente attività lavorativa in Italia è soggetta a tassazione concorrente in Francia, Stato di residenza, e in Italia, Stato della fonte e l’eventuale doppia imposizione è eliminata in Francia secondo l’articolo 24, paragrafo 2, della Convenzione; diversamente, la quota di reddito riferibile all’attività svolta da remoto in Francia deve essere assoggettata a imposizione esclusiva in Francia.