Normativa e prassi

22 Febbraio 2024

Nuovo tassello per la Riforma fiscale, approdo per accertamento e concordato

Sbarca nella Gazzetta Ufficiale di ieri, 21 febbraio 2024, con la serie n. 43/2024, il decreto legislativo n. 13 del 12 febbraio, che fissa le nuove regole dell’accertamento tributario e la disciplina del concordato preventivo biennale. Le novità entrano in vigore da oggi, 22 febbraio 2024, con la precisazione che per quelle legate alla riforma dell’accertamento con contradditorio preventivo si darà piena attuazione con gli atti emessi dal 30 aprile 2024, mentre quelle relative al concordato si applicano a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023.
La novella normativa dà attuazione delle disposizioni previste dall’articolo 17 della legge n. 111/2023 (la “Delega al Governo per la riforma fiscale”) che dettano princìpi e criteri direttivi specifici in materia di procedimento accertativo, di adesione e di adempimento spontaneo.
Nella cornice delle novità introdotte, trovano spazio, in sintesi, la semplificazione del procedimento accertativo, l’applicazione in via generalizzata del principio del contraddittorio, la razionalizzazione e il riordino delle previsioni normative riferite alle attività di analisi del rischio, il potenziamento dell’utilizzo di tecnologie digitali, l’introduzione di misure che incentivino l’adempimento spontaneo dei contribuenti.

In questa prima puntata analizzeremo nel dettaglio le disposizioni in materia di accertamento tributario.

Articolo 1 – Partecipazione del contribuente al procedimento di accertamento e relativa razionalizzazione
La norma in esame modifica, innanzitutto, il Dlgs n. 218/1997, relativo alle disposizioni in materia di accertamento con adesione e di conciliazione giudiziale, estendendo la disciplina dell’adesione, oltre che all’accertamento delle imposte sui redditi e dell’Iva, anche agli atti di recupero.
La definizione con adesione di uno solo degli obbligati non è più possibile per l’imposta comunale sull’incremento di valore degli immobili, compresa quella decennale.

Altra novità è che lo schema di provvedimento comunicato al contribuente ai fini del contraddittorio preventivo reca anche l’invito alla definizione del procedimento.
Viene, inoltre, stabilito che l’ufficio, nei casi in cui debba procedere a contraddittorio, contestualmente alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell’atto di recupero, ovvero su istanza del contribuente, nei casi di accertamento con adesione o di conciliazione giudiziale, deve comunicare al contribuente un invito a comparire.

È abrogata la norma che prevedeva la possibilità di notificare direttamente l’avviso, in casi di particolare urgenza, senza farlo precedere dall’invito.

Il decreto legislativo dispone la possibilità di aderire ai verbali di constatazione, senza condizioni o condizionandola alla rimozione di errori manifesti. L’adesione può avere ad oggetto esclusivamente il contenuto integrale del verbale e deve intervenire entro i trenta giorni successivi alla data della consegna del verbale stesso, mediante comunicazione al competente ufficio dell’Agenzia delle entrate e all’organo che lo ha redatto.
Nel caso di errore manifesto, l’organo che ha redatto il verbale può correggere gli errori indicati dal contribuente mediante aggiornamento del verbale, informandone immediatamente il contribuente e il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate. I termini per l’accertamento sono in ogni caso sospesi fino alla comunicazione dell’adesione del contribuente e comunque non oltre la scadenza del trentesimo giorno dalla consegna del verbale di constatazione.

Nel caso di adesione senza condizioni, entro i 60 giorni successivi alla comunicazione del contribuente, il competente ufficio dell’Agenzia notifica l’atto di definizione dell’accertamento parziale mentre, nel caso di errore manifesto, il termine decorre dalla comunicazione effettuata all’Agenzia delle entrate, da parte dell’organo che ha redatto il verbale.
Inoltre, in presenza dell’adesione, la misura delle sanzioni applicabili, di norma pari ad un terzo del minimo previsto dalla legge, è ridotta alla metà e le somme dovute risultanti dall’atto di definizione dell’accertamento parziale devono essere versate, entro venti giorni dalla redazione dell’atto, in unica soluzione o in un massimo di sedici rate, con interessi al saggio legale, se l’importo supera 50mila euro (altrimenti, 8 rate massimo).
In caso di mancato pagamento delle somme dovute, il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate provvede all’iscrizione a ruolo a titolo definitivo delle somme.

Il decreto modifica anche la disciplina dell’istanza del contribuente, eliminando il riferimento all’istanza “in carta libera” e stabilendo che il contribuente nei cui confronti sia stato notificato avviso di accertamento o di rettifica, ovvero atto di recupero, per i quali non si applica il contraddittorio preventivo, può formulare anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado ed entro il termine di presentazione del ricorso, istanza di accertamento con adesione, anche in difetto dell’invio dell’invito a comparire.

Con la nuova formulazione della norma, nel caso di avviso di accertamento o di rettifica, ovvero atto di recupero, per i quali si applica il contraddittorio preventivo, il contribuente può formulare istanza di accertamento con adesione, entro trenta giorni dalla comunicazione dello schema di atto.

Il contribuente può, altresì, presentare istanza di accertamento con adesione anche nei 15 giorni successivi alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell’atto di recupero, che sia stato preceduto dalla comunicazione dello schema di atto. In tale ultimo caso, il termine per l’impugnazione dell’atto innanzi alla Corte di Giustizia tributaria è sospeso per trenta giorni.
Laddove all’esito delle osservazioni relative allo schema di atto emergano i presupposti per un accertamento con adesione, le parti possono, in ogni caso, decidere di dare corso, di comune accordo, al relativo procedimento.
Comunque, il contribuente che si è avvalso della facoltà di presentare osservazioni non può presentare ulteriore istanza di accertamento con adesione successivamente alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell’atto di recupero.

Il decreto specifica che, nel caso in cui il contribuente abbia presentato istanza di accertamento con adesione successivamente alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica, ovvero dell’atto di recupero, che sia stato preceduto dal contraddittorio preventivo, l’ufficio, ai fini dell’accertamento con adesione, non è tenuto a prendere in considerazione elementi di fatto diversi da quelli dedotti con le eventuali osservazioni presentate dal contribuente e comunque da quelli che costituiscono l’oggetto dell’avviso di accertamento o rettifica ovvero dell’atto di recupero.
In ogni caso, per il versamento delle somme dovute a seguito di un accertamento con adesione conseguente alla definizione di atti di recupero non è possibile avvalersi della rateazione e della compensazione.

Di rilievo appare, poi, l’aggiunta della disposizione secondo cui, se tra la data di comparizione e quella di decadenza dell’Amministrazione dal potere di notificazione dell’atto impositivo intercorrono meno di 90 giorni, il termine di decadenza per la notificazione dell’atto impositivo è automaticamente prorogato di centoventi giorni, in deroga al termine ordinario.

Il nuovo assetto del decreto dispone che, in caso di notifica di avviso di accertamento, o di rettifica, ovvero di atto di recupero, per i quali non si applica il contraddittorio preventivo, il contribuente anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado, può formulare istanza di accertamento con adesione, entro i termini di presentazione del ricorso, anche in difetto dell’invio dell’invito a comparire.

E’, inoltre, fatta salva la possibilità per il contribuente di presentare istanza di accertamento con adesione anche nei 15 giorni successivi alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell’atto di recupero che sia stato preceduto dal contraddittorio preventivo e, in tal caso, il termine per l’impugnazione dell’atto innanzi alla Corte di giustizia tributaria è sospeso per un periodo di trenta giorni.
Il contribuente che si è avvalso della facoltà di cui sopra, non può presentare ulteriore istanza di accertamento con adesione successivamente alla notifica dell’avviso di accertamento o di rettifica ovvero dell’atto di recupero.

La nuova norma modifica in diversi punti il Dpr n. 600/1973 che contiene le regole generali sull’accertamento. Anzitutto, nel caso di esercizio di attività d’impresa o di arti e professioni in forma associata, azienda coniugale non gestita in forma societaria, e di società che optano per la trasparenza fiscale, la competenza spetta all’ufficio competente all’accertamento nei confronti della società, dell’associazione o del titolare dell’azienda coniugale, con riguardo al relativo reddito di partecipazione attribuibile ai soci, agli associati o all’altro coniuge, che  procede  con  accertamento parziale.

Viene, poi, inserita la disciplina degli atti di recupero: in tal caso, per il recupero dei crediti non spettanti o inesistenti, l’Agenzia delle entrate applica, in deroga alle disposizioni vigenti, altre disposizioni.
In questo senso, fermi restando le attribuzioni e i poteri degli uffici e senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti per i singoli tributi, per la riscossione dei crediti non spettanti o inesistenti utilizzati, in tutto o in parte, in compensazione, l’ufficio può emanare apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente.
L’atto emesso a seguito del controllo degli importi a credito indicati nei modelli di pagamento unificato per la riscossione di crediti non spettanti e inesistenti, utilizzati, in tutto o in parte, in compensazione, deve essere notificato, a pena di decadenza, rispettivamente, entro il 31 dicembre del quinto anno e dell’ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo.
Il pagamento delle somme dovute deve essere effettuato per intero entro il termine per presentare ricorso senza possibilità di avvalersi della compensazione. In caso di mancato pagamento entro il suddetto termine, le somme dovute in base all’atto di recupero, anche se non definitivo, sono iscritte a ruolo.

Il Dlgs in commento inserisce nel Dpr accertamento una norma relativa alle notificazioni e comunicazioni al domicilio digitale, stabilendo che tutti gli atti, i provvedimenti, gli avvisi e le comunicazioni, compresi quelli che per legge devono essere notificati, possono essere inviati direttamente dal competente ufficio, tramite Pec, se destinati a particolari categorie di soggetti ed amministrazioni pubbliche, nonché ai soggetti privati che hanno eletto il domicilio digitale speciale.

Relativamente agli atti, agli avvisi e ai provvedimenti che per legge devono essere notificati, se il domicilio digitale al quale è stato effettuato l’invio risulta saturo, l’ufficio effettua un secondo tentativo di consegna decorsi almeno sette giorni dal primo invio. Se anche a seguito del secondo tentativo, la casella di posta elettronica o il servizio di recapito certificato qualificato risultano saturi, oppure se il domicilio digitale al quale è stato effettuato l’invio non risulta valido o attivo, viene prevista, per il contribuente, l’applicazione delle disposizioni ordinarie in materia di notificazione e, per imprese e professionisti, il deposito telematico dell’atto nell’area riservata del sito internet della società Info Camere Scpa e la pubblicazione, entro il secondo giorno successivo a quello di deposito, del relativo avviso nello stesso sito, per la durata di quindici giorni; l’ufficio inoltre dà  notizia al destinatario dell’avvenuta notificazione  a  mezzo  di  lettera raccomandata, senza ulteriori adempimenti a proprio carico.

La normativa di nuovo conio precisa che, ai fini del rispetto dei termini di prescrizione e decadenza, la notificazione si intende comunque perfezionata per il notificante nel momento in cui il suo gestore della casella di posta elettronica certificata o del servizio di recapito certificato qualificato gli trasmette la ricevuta di accettazione con la relativa attestazione temporale che certifica l’avvenuta spedizione del messaggio, mentre per il destinatario si intende perfezionata alla data di avvenuta consegna contenuta nella ricevuta che il gestore della casella di posta elettronica certificata o del servizio di recapito elettronico certificato qualificato  del  destinatario trasmette all’ufficio o nel quindicesimo giorno successivo  a  quello  della  pubblicazione dell’avviso nel sito internet della società InfoCamere Scpa.
Infine, gli atti e le comunicazioni dell’agente della riscossione dei quali la legge non prescrive la notificazione possono essere portati a conoscenza dei destinatari con le modalità e ai domicili digitali stabiliti dalla nuova norma relativa al domicilio digitale.
 
Articolo 2 – Razionalizzazione e riordino delle disposizioni normative in materia di attività di analisi del rischio
La norma delinea le definizioni relative all’analisi del rischio in materia tributaria, precisando che quest’ultimo è il processo, composto da una o più fasi, che, al fine di massimizzare l’efficacia delle attività di prevenzione e contrasto all’evasione fiscale, alla frode fiscale e all’abuso del diritto in materia tributaria, nonché di quelle volte a stimolare l’adempimento spontaneo, tramite modelli e tecniche di analisi deterministica ovvero probabilistica, nel rispetto della normativa in materia di trattamento di dati personali, utilizza, anche attraverso la loro interconnessione, le informazioni presenti nelle basi dati dell’Amministrazione finanziaria, ovvero pubblicamente disponibili, per associare, coerentemente ad uno o più criteri selettivi, ovvero a uno o più indicatori di rischio desunti o derivati, la probabilità di accadimento a un determinato rischio fiscale, effettuando, ove possibile, anche una previsione sulle conseguenze che possono generarsi dal suo determinarsi. Il rischio fiscale, inoltre, viene descritto come il rischio di operare, colposamente o dolosamente, in violazione di norme di natura tributaria, ovvero in contrasto con i principi o con le finalità dell’ordinamento tributario.
I risultati dell’analisi del rischio, continua il Dlgs, oltre che per le finalità di prevenzione e contrasto all’evasione fiscale, alla frode fiscale e all’abuso del diritto in materia tributaria, nonché di stimolo dell’adempimento spontaneo, possono essere utilizzati anche per lo svolgimento di controlli preventivi.

La normativa di nuovo conio modifica la disciplina dell’accertamento, in ordine alle attribuzioni degli uffici dell’Agenzia delle entrate, stabilendo che, per il controllo delle dichiarazioni, l’Amministrazione finanziaria svolge le opportune attività di analisi del rischio. Nello stesso senso, nel Dpr Iva viene ora stabilito che, per il controllo delle dichiarazioni presentate e l’individuazione dei soggetti che ne hanno omesso la presentazione sono effettuate le opportune attività di analisi del rischio.
Dette disposizioni si applicano anche alla Guardia di finanza, con riferimento alle informazioni presenti in tutte le banche dati di cui essa dispone, per le finalità di polizia economica e finanziaria nonché per le attività di analisi del rischio e di controllo ai fini fiscali.
Infine, il Dlgs chiarisce che l’Agenzia delle entrate e la Guardia di finanza, per le finalità di prevenzione e contrasto all’evasione fiscale, alla frode fiscale e all’abuso del diritto in materia tributaria, possono, compatibilmente con le vigenti disposizioni in tema di trattamento di dati personali, di riservatezza o di segretezza, mediante la stipula di protocolli d’intesa, condividere tutte le informazioni e le risorse informatiche di cui dispongono, anche tramite la costituzione, conformemente ai rispettivi ordinamenti, di unità integrate di analisi del rischio.

Articolo 3 – Introduzione di specifiche forme di cooperazione tra le amministrazioni nazionali ed estere e riordino delle forme di cooperazione esistenti
Il Dlgs innova il Decreto accertamento quanto, anzitutto, allo scambio di informazioni su richiesta, stabilendo che l’Amministrazione finanziaria provvede allo scambio, con le altre autorità competenti degli Stati membri dell’Unione europea e delle giurisdizioni terze con le quali è in vigore un trattato che prevede lo scambio di informazioni, delle informazioni necessarie per assicurare il corretto accertamento delle imposte di qualsiasi tipo riscosse da o per conto dell’amministrazione finanziaria e delle ripartizioni territoriali, comprese le autorità locali. Tra le previsioni più significative vi è quella che le informazioni non sono trasmesse quando possono rivelare un segreto commerciale, industriale o professionale, un processo commerciale o un’informazione la cui divulgazione contrasti con l’ordine pubblico. La trasmissione delle informazioni può essere, inoltre, rifiutata quando l’autorità competente dello Stato membro richiedente, per motivi di fatto o di diritto, non è in grado di fornire lo stesso tipo di informazioni.

La normativa di nuovo conio prevede, inoltre, che l’Amministrazione finanziaria, in attuazione del principio di economicità dell’azione amministrativa, si avvale di strumenti di cooperazione amministrativa avanzata con le amministrazioni estere che effettuano attività di controllo sul corretto adempimento degli obblighi in materia tributaria, anche al fine di minimizzare gli impatti nei confronti dei contribuenti e delle loro attività economiche. Nei rapporti con le amministrazioni finanziarie delle giurisdizioni terze, in particolare, gli strumenti di cooperazione amministrativa avanzata sono attivabili nei limiti di quanto previsto dagli accordi bilaterali o multilaterali applicabili.

L’Amministrazione finanziaria può autorizzare la presenza nel territorio dello Stato di funzionari delle amministrazioni fiscali degli altri Stati membri o delle giurisdizioni terze con le quali sia in vigore un trattato bilaterale o multilaterale che lo consenta. Alla presenza dei funzionari dell’Amministrazione che esercitano il coordinamento delle indagini amministrative, i funzionari esteri possono chiedere dati ed informazioni ai soggetti sottoposti al controllo ed esaminare la documentazione dagli stessi presentata, a condizione di reciprocità e previo accordo tra l’autorità richiedente e l’autorità interpellata.

Il Dlgs stabilisce che, quando la situazione di uno o più soggetti di imposta presenta un interesse comune o complementare con altri Stati membri, l’Amministrazione finanziaria può decidere di procedere a controlli simultanei con le Amministrazioni degli altri Stati membri, ciascuno nel proprio territorio, allo scopo di scambiare le informazioni così ottenute quando tali controlli appaiano più efficaci di un controllo eseguito da un solo Stato membro. L’Agenzia individua, autonomamente, i soggetti d’imposta sui quali intende proporre un controllo simultaneo, informando le autorità competenti degli altri Stati membri interessati circa i casi suscettibili di un controllo simultaneo. A tale fine, essa indica, per quanto possibile, i motivi per cui detti casi sono stati scelti e fornisce le informazioni che l’hanno indotta a proporli, indicando il termine entro il quale i controlli devono essere effettuati. Qualora l’autorità competente di un altro Stato membro proponga di partecipare ad un controllo simultaneo, l’Amministrazione comunica alla suddetta autorità l’adesione o il rifiuto ad eseguire il controllo richiesto, entro sessanta giorni dal ricevimento della proposta, specificando, in quest’ultimo caso, i motivi che si oppongono all’effettuazione di tale controllo.

La normativa di nuovo conio dispone anche che, quando la situazione di uno o più soggetti d’imposta presenta un interesse comune o complementare con altri Stati membri dell’Unione europea, l’Amministrazione finanziaria può chiedere all’autorità competente di un altro Stato membro o di più Stati membri di effettuare una verifica congiunta nei confronti di tali soggetti. Tra le disposizioni più significative in materia, viene specificato che l’Amministrazione nel corso della verifica congiunta individua i fatti e le circostanze pertinenti alla verifica di comune accordo con le autorità competenti degli altri Stati membri partecipanti, con le quali si adopera al fine di raggiungere un accordo sulla posizione fiscale del soggetto o dei soggetti sottoposti a verifica. Al termine delle operazioni è redatta una relazione finale nella quale confluiscono i risultati della verifica congiunta e le questioni sulle quali le autorità competenti concordano. L’esito della verifica è notificato mediante processo verbale ai soggetti interessati entro sessanta giorni dall’emissione della relazione congiuntamente a una copia della relazione medesima.

Articolo 4 – Prevenzione e contrasto dei fenomeni evasivi e fraudolenti in ambito Iva
Il nuovo articolato normativo modifica il Dpr Iva, inserendo il comma 7-quater all’articolo 35 e stabilendo che, in deroga alla norma che prevede l’inserimento dei soggetti che svolgono commercio elettronico nella banca dati dei soggetti passivi che effettuano operazioni intra, per i soggetti non residenti in uno Stato membro Ue o in uno degli Stati aderenti allo Spazio economico europeo che adempiono gli obblighi derivanti dall’applicazione delle norme in materia di Iva tramite un rappresentante fiscale, l’inclusione nella banca dati dei soggetti passivi che effettuano operazioni intracomunitarie avviene previo rilascio di un’idonea garanzia. Il rappresentante fiscale che trasmette all’Agenzia delle entrate la dichiarazione di inizio o variazione attività, in cui risulti l’esercizio dell’opzione per l’inclusione del numero di partita Iva nella banca dati dei soggetti passivi che effettuano operazioni ha l’obbligo di verificare la completezza del corredo documentale ed informativo prodotto dal contribuente e la relativa corrispondenza alle notizie in suo possesso. Inoltre, il rappresentante fiscale deve essere in possesso di specifici requisiti soggettivi. Infine al rappresentante fiscale che non adempie agli obblighi di cui sopra è irrogata la sanzione amministrativa da 3mila a 50mila euro.

Articolo 5 – Revisione dei termini di prescrizione e decadenza dell’azione dello Stato dell’imposta sui premi di assicurazione
Il Dlgs prevede che sono valide le denunce se presentate entro 90 giorni dal termine del 31 maggio di ogni anno dagli assicuratori riguardo l’ammontare complessivo dei premi ed accessori incassati nell’esercizio annuale scaduto, su cui è dovuta l’imposta, distinti per categoria di assicurazioni, secondo, le risultanze del registro medesimo.
Inoltre, in caso di infedele denunzia, l’azione dello Stato per il conseguimento delle imposte, degli interessi e delle sanzioni previste dalla presente legge decade decorso il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la denuncia infedele. In caso di omessa denunzia, l’azione dello Stato per il conseguimento delle imposte, degli interessi e delle sanzioni previste dalla presente legge decade decorso il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la denuncia avrebbe dovuto essere presentata.
A decorrere dalle dichiarazioni presentate relativamente al periodo di imposta 2024, l’azione dello Stato per il conseguimento delle imposte liquidate ma non versate e dei relativi interessi e sanzioni decade decorso il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della denuncia. Col decorso di tre anni, computabili dal giorno della avvenuta liquidazione definitiva dell’imposta, si prescrive l’azione dello Stato per la domanda di supplemento di imposta.
 

continua

Nuovo tassello per la Riforma fiscale, approdo per accertamento e concordato

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