Normativa e prassi

6 Ottobre 2022

Gruppo Iva, per la controllante estera occhio al volume d’affari e ricavi

Con la risposta n. 487 del 5 ottobre 2022, l’Agenzia precisa che, ai fini dell’identificazione del rappresentante del gruppo Iva, occorre far riferimento al valore più elevato tra i due dati (il volume d’affari e i ricavi) cui fa rinvio il disposto normativo di riferimento, come risultante dalle dichiarazioni presentate ai fini Iva e ai fini delle imposte sui redditi, relative al periodo d’imposta precedente la costituzione del gruppo Iva.

In data 1° dicembre 2021 le tre società istanti, soggetti giuridici di diritto italiano appartenenti precedentemente ad un gruppo d’imprese assicurativo inglese, sono state acquisite, per il tramite di una società francese, da un gruppo assicurativo transalpino.
La società francese, attraverso un’operazione di compravendita di partecipazioni, ha, infatti, acquisito il controllo di diritto, ai sensi dell’art. 2359, primo comma cc., delle tre società italiane, secondo un determinato assetto societario.
In virtù della nuova struttura partecipativa, tra le tre società istanti di diritto italiano, controllate direttamente dallo stesso soggetto di diritto francese, si è instaurato dal 1° luglio 2022 il vincolo finanziario, di cui all’articolo 70-ter, comma 1, lett. b) Dpr n. 633/1972, e, conseguentemente, al ricorrere di quest’ultimo requisito di natura finanziaria, ai sensi dell’art. 70-ter, quarto comma del medesimo Dpr si presumono sussistenti anche gli ulteriori vincoli, economico ed organizzativo richiesti ai fini della costituzione del gruppo Iva.
Le tre società italiane interpellanti, per le quali risultano ricorrenti tutti e tre i vincoli finanziario, economico ed organizzativo, di cui al richiamato articolo 70-ter Dpr n. 633/1972, stanno valutando l’opportunità di esercitare l’opzione per la costituzione del gruppo Iva a partire dal primo gennaio 2023.
Ciò posto, le compagini evidenziano che, nel caso di specie, il soggetto che esercita il controllo di diritto, ai sensi dell’articolo 2359, primo comma cc, non può assumere la veste di rappresentante del gruppo Iva non essendo stabilito nel territorio dello Stato italiano. Inoltre, l’articolo 70-septies Dpr n. 633/1972 stabilisce che se il soggetto che esercita il controllo di diritto non può, come nel caso di specie, esercitare l’opzione, è rappresentante di gruppo il soggetto partecipante con volume d’affari o ammontare di ricavi più elevati nel periodo precedente alla costituzione del gruppo medesimo.
Pertanto, viene chiesto di chiarire se i due parametri del volume d’affari e dei ricavi, cui rinvia il richiamato articolo 70-septies del decreto Iva, possano essere considerati alternativi tra loro, ai fini dell’identificazione del soggetto deputato ad assumere la veste di rappresentante del gruppo Iva.

L’Agenzia premette che l’articolo 70-bis, comma 1 Dpr n. 633/1972 stabilisce che i soggetti passivi stabiliti nello Stato ed esercenti attività d’impresa, arte o professione, per i quali ricorrano congiuntamente i requisiti dei vincoli finanziario, economico ed organizzativo (di cui al successivo art. 70-ter), possono costituire – esercitando apposita opzione – un autonomo ed unitario soggetto passivo ai fini del tributo, denominato gruppo Iva.
La disposizione recata dall’articolo 70-ter assegna una preminenza relativa al vincolo di carattere finanziario, stabilendo, al comma 4, che tra i soggetti legati da un rapporto di controllo di diritto, di cui all’art. 2359, primo comma c.c., si presumono sussistenti anche i vincoli economico ed organizzativo.
Con specifico riferimento al predetto requisito del vincolo finanziario, il comma 1 dell’articolo 70-ter del Dpr n. 633/1972 subordina la costituzione di un gruppo Iva da parte di soggetti passivi d’imposta residenti nel territorio dello Stato italiano al verificarsi di due condizioni:
– la sottoposizione dei soggetti societari residenti al rapporto di controllo, diretto o indiretto, di cui all’articolo 2359, comma 1, n. 1) cc, da parte del medesimo soggetto non residente nel territorio dello Stato italiano purché lo stesso sia residente in uno Stato che ha stipulato con l’Italia un accordo che garantisca lo scambio effettivo di informazioni;
– la permanenza del suddetto vincolo di controllo dal 1° luglio dell’anno precedente a quello nel quale è stata esercitata l’opzione per la costituzione del gruppo Iva.

Nell’ipotesi – spiega la prassi – in cui il vincolo finanziario tra società residenti intercorra per il tramite dello stesso soggetto di diritto estero, è necessario che il rapporto di controllo sui soggetti passivi d’imposta residenti sia esercitato in modo diretto e non risulti intermediato da altri soggetti (cfr. circolare 19/2018). Inoltre, continua la circolare citata, il requisito del controllo deve essere verificato solo in capo alla prima società holding situata all’estero, dovendosi interpretare in tale senso il richiamo, effettuato dal legislatore nazionale, alla circostanza che il gruppo domestico deve essere controllato, direttamente o indirettamente, dal medesimo soggetto, pur stabilito in un Paese diverso dall’Italia.
Pertanto, nell’ipotesi in cui il controllo di diritto dei soggetti passivi d’imposta stabiliti in Italia sia esercitato per il tramite di un soggetto estero, residente, come nel caso di specie, in uno Stato membro (Francia) che ha stipulato con l’Italia un accordo che garantisca lo scambio effettivo di informazioni, il gruppo Iva è costituito dalle società residenti nel territorio dello Stato, mentre il soggetto controllante rappresenta solo il punto di riferimento per l’individuazione del perimetro domestico del costituendo organismo collettivo d’imposta.

Per quanto concerne l’individuazione dei criteri cui far riferimento ai fini dell’identificazione del rappresentante del gruppo, si ricorda che il rappresentante, secondo quanto disposto dal primo periodo del comma 2, dell’articolo 70-septies del Dpr n. 633/1972, è individuato ope legis nel soggetto che esercita sugli altri partecipanti al gruppo Iva il controllo previsto dall’articolo 70-ter, comma 1, del medesimo Dpr (“vincolo finanziario”).

Come precisato con la citata circolare n. 19/2018, qualora tale soggetto non possa esercitare l’opzione (come accade nel caso di specie trattandosi di controllante di diritto estero), il ruolo di rappresentante del gruppo è attribuito ope legis, al partecipante in capo a cui si rilevi il volume d’affari (ai fini Iva) o l’ammontare di ricavi (ai fini delle imposte dirette) più elevato nell’anno precedente la costituzione del gruppo.

A tal proposito, la relazione illustrativa al disegno di legge di bilancio 2017 (legge n. 232/2016) – che ha introdotto nell’ordinamento domestico l’istituto del Gruppo Iva – con specifico riferimento all’ipotesi d’identificazione del rappresentante del gruppo disciplinata dal secondo periodo dell’articolo 70-septies del Dpr n. 633/1972 precisa che la predetta norma “si sofferma sull’ipotesi in cui nessun soggetto che esercita il controllo di diritto possa esercitare l’opzione (il caso più frequente è quello in cui i soggetti stabiliti nel territorio dello Stato siano “sorelle” in quanto controllati da un soggetto che non è stabilito nel territorio dello Stato). In tale ipotesi, il rappresentante di gruppo è ope legis individuato nel soggetto partecipante con volume d’affari o ammontare di ricavi più elevato nel periodo precedente alla costituzione del gruppo medesimo. La norma prende in considerazione la possibile fisiologica discrasia tra ammontare dei ricavi ai fini delle imposte dirette e ammontare del volume d’affari ai fini Iva, precisando che, ove il rappresentante di gruppo non possa essere individuato nel soggetto che esercita il controllo di diritto, questo dovrà essere individuato nel soggetto che – comparando gli importi dei volumi d’affari e dei ricavi dei partecipanti al gruppo – esprima il valore assoluto più elevato.”.

Il principio enucleato dalla detta circolare trova fondamento nei chiarimenti contenuti nella relazione illustrativa alla legge n. 232/2016 e risulta ancora più chiaro dall’esempio ivi riportato secondo cui quando “al gruppo Iva partecipino due soggetti, A e B nelle ipotesi in cui A abbia avuto nell’anno precedente un volume d’affari pari a 101.000.000 euro e ricavi per 109.000.000 euro e che B abbia avuto nell’anno precedente un volume d’affari pari a 100.000.000 euro e ricavi per 119.000.000 euro, il rappresentante di gruppo sarà da individuare in B”.

In definitiva, ai fini dell’identificazione del rappresentante del costituendo gruppo Iva occorre far riferimento al valore più elevato tra i due dati (il volume d’affari e i ricavi) cui fa rinvio l’articolo 70-septies Dpr n. 633/1972, come risultante dalle dichiarazioni presentate ai fini Iva e ai fini delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta precedente la costituzione del gruppo Iva.

Gruppo Iva, per la controllante estera occhio al volume d’affari e ricavi

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