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Una dichiarazione integrativa può essere utilizzata come strumento per modificare le modalità di utilizzo di un credito fiscale già correttamente esposto in dichiarazione solo se la scelta passa dalla richiesta di rimborso alla compensazione. È questo il principio affermato dall’Agenzia delle entrate nella risposta n. 147 del 16 luglio, dove affronta il caso di una società intenzionata a trasformare, a distanza di tempo, un credito Ires inizialmente chiesto a rimborso in un credito, invece, da cedere infragruppo.
In sostanza, la risposta ribadisce un orientamento ormai consolidato, secondo il quale la dichiarazione integrativa serve a correggere errori e omissioni oppure, nei casi espressamente previsti dalla legge, a modificare determinate scelte del contribuente.

Il caso esaminato
La vicenda riguarda una società consolidante che ha presentato il modello Consolidato nazionale e mondiale 2024, relativo al periodo d’imposta 2023, dal quale è emerso un credito Ires di oltre 2,7 milioni di euro. Successivamente, mediante una prima dichiarazione integrativa, la società ha destinato una parte del credito alla cessione infragruppo (articolo 43-ter, Dpr n. 602/1973) e la restante quota, pari a circa 1,23 milioni di euro, a rimborso. A distanza di tempo, però, la contribuente ha manifestato l’intenzione di modificare nuovamente la destinazione della parte residua del credito, trasformandola da richiesta di rimborso a credito ceduto, così da poterlo utilizzare in compensazione nella propria dichiarazione.

Dichiarazioni integrative: le regole
Per comprendere la risposta dell’Agenzia, è necessario innanzitutto distinguere tra le diverse casistiche disciplinate dall’articolo 2 del Dpr n. 322/1998. Ebbene, il comma 8 prevede che le dichiarazioni dei redditi, Irap e dei sostituti d’imposta possano essere corrette mediante dichiarazione integrativa quando occorre rimediare a errori o omissioni che abbiano comportato l’indicazione di un maggiore o minore imponibile, di un maggiore o minore debito d’imposta oppure di un maggiore o minore credito. Dopo le modifiche introdotte dall’articolo 5 del Dl n. 193/2016, il termine per tali correzioni coincide con quello di decadenza dell’attività di accertamento (articolo 43, Dpr n. 600/1973), vale a dire fino al 31 dicembre del quinto anno successivo alla presentazione della dichiarazione originaria.
Diversa è invece la disciplina contenuta nel comma 8-ter dello stesso articolo 2. Tale disposizione consente al contribuente di modificare una specifica scelta effettuata in dichiarazione: la trasformazione della richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta in utilizzo del credito in compensazione.
La norma, però, pone due condizioni precise:

• il rimborso non deve essere già stato erogato, neppure parzialmente
• la dichiarazione integrativa deve essere presentata entro 120 giorni dalla scadenza ordinaria della dichiarazione originaria.

Detto ciò, l’Agenzia delle entrate osserva che la modifica prospettata dalla società non rientra in nessuna delle ipotesi contemplate dalla legge. Innanzitutto, non si è in presenza di un errore dichiarativo. Il credito è stato correttamente indicato e la scelta di destinarlo a rimborso è stata consapevolmente effettuata dal contribuente. Di conseguenza, non può trovare applicazione il comma 8 dell’articolo 2 del Dpr n. 322/1998, che riguarda esclusivamente la correzione di errori od omissioni.
Allo stesso tempo, la situazione non è neppure riconducibile al successivo comma 8-ter. Quest’ultima norma, infatti, rappresenta un’eccezione espressamente prevista dal legislatore e consente unicamente il passaggio da rimborso a compensazione. Nessun riferimento viene fatto alla possibilità di trasformare il rimborso in cessione del credito.
Secondo l’Agenzia, pertanto, la disposizione non può essere interpretata estensivamente.

Una strada percorribile per ragioni precise
La risposta n. 147/2026 richiama, inoltre, un orientamento di prassi ormai consolidato. Già con la risoluzione n. 325/2002 e, più di recente, con la risposta n. 187/2022, l’Amministrazione aveva chiarito che la dichiarazione integrativa non può essere utilizzata per modificare scelte che, solo successivamente, si rivelano fiscalmente più o meno convenienti. In altre parole, l’integrativa è ammessa per correggere un errore, non per cambiare idea.
L’unica deroga a tale principio è rappresentata dai casi in cui il legislatore abbia previsto espressamente la possibilità di rivedere una scelta già effettuata, come avviene proprio nell’ipotesi disciplinata dall’articolo 2, comma 8-ter, del Dpr n. 322/1998.