31 Maggio 2022
Superammortamento, il bene distrutto non produce lo sconto d’imposta
Con la risposta n. 317 del 31 maggio 2022, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che, l’eliminazione volontaria anticipata del bene agevolato dal processo produttivo, rispetto al periodo di fruizione previsto dal regime di favore, preclude al beneficiario del trattamento fiscale di vantaggio di utilizzare le quote residue non dedotte della maggiorazione relativa al superammortamento.
Una spa, con sede legale e operativa nel nostro Paese e facente parte di un grosso gruppo, opera sul mercato italiano con due modalità di fornitura di beni e servizi ai clienti, ossia con cessione diretta tradizionale o con noleggio a lungo termine.
Tale ultima modalità permette alla società di offrire alla propria clientela un servizio chiavi in mano, per cui il cliente può entrare in possesso di un parco attrezzi senza l’onere di un investimento iniziale, pagando dei canoni di noleggio mensili. Il sistema consente, inoltre, di effettuare una scelta corretta e un’organizzazione ottimale degli attrezzi, con la relativa manutenzione e sostituzione.
In questo caso, i beni oggetto di contratto di noleggio rimangono di proprietà della spa e sono trattati da quest’ultima come segue:
- dal punto di vista civilistico, sono ammortizzati secondo la durata del contratto di noleggio rappresentativa della vita economico tecnica dei beni (cfr Oic 16, paragrafo 63)
- dal punto di vista fiscale, sono ammortizzati ai sensi dell’articolo 102, comma 2, Tuir
- al termine del contratto di noleggio, vengono ritirati dalla spa ed essendo concluso il loro ciclo produttivo e, quindi, la loro vita economico-tecnica, sono estromessi dal mercato tramite materiale distruzione, effettuata a cura della società, che, nell’esercizio di distruzione dei beni, deduce il costo non ammortizzato ai sensi dell’articolo 101, comma 5, Tuir.
La materiale distruzione dei beni risponde a una precisa scelta aziendale, intesa a operare in via esclusiva sul mercato dei prodotti nuovi.
La compagine rappresenta che, nella sua realtà operativa, il periodo di ammortamento civilistico, che va dai 2 ai 4 anni, è sempre inferiore al periodo di ammortamento fiscale minimo calcolato applicando i coefficienti previsti dal Dm 31 dicembre 1988, pari a 8 anni, e che, quindi, le quote annue di ammortamento imputate a conto economico sono sempre superiori a quelle massime fiscalmente ammesse in deduzione.
Alla luce di tale insieme di circostanze di fatto, la spa, per tutti gli anni in cui ha beneficiato della disciplina del superammortamento, ha dedotto extra contabilmente le quote relative alla maggiorazione applicando i coefficienti del Dm 31 dicembre 1988 per i soli anni di utilizzo dei cespiti nell’ambito dei contratti di noleggio anzidetti e ha rinunciato alla deduzione extracontabile delle quote residue della maggiorazione teoricamente fruibili in esercizi successivi alla cessazione dei contratti di noleggio, ossia dopo il termine della vita utile dei beni oggetto di locazione.
La rinuncia alla fruizione dell’agevolazione fiscale residua da parte della spa è avvenuta in virtù dell’indicazione contenuta nella circolare n. 12/2016, secondo la quale, in caso di cessione o di eliminazione del bene dal processo produttivo, non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione.
Ciò posto, la spa intende conoscere la corretta portata interpretativa della menzionata indicazione contenuta nella circolare menzionata e se, nel caso di specie, in cui vi è una dismissione dovuta al completamento della vita utile ed economico-tecnica del bene che si realizza al termine del contratto di noleggio, possa continuare a dedurre extracontabilmente le quote di superammortamento anche successivamente al ritiro/distruzione del bene stesso, fino a esaurimento.
La risposta dell’Agenzia
L’Agenzia premette che l’istituto del superammortamento, introdotto dall’articolo 1, commi 91-94 e 97 della legge n. 208/2015 (legge di stabilità 2016) e poi più volte prorogato e modificato, consiste nella possibilità, per i titolari di reddito d’impresa e di lavoro autonomo, di maggiorare del 40% – con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing deducibili ai fini delle imposte sui redditi – il costo di acquisizione degli investimenti in “beni materiali strumentali nuovi” effettuati in un certo arco temporale.
Detta maggiorazione si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile e che va fruita, per quanto riguarda l’ammortamento dei beni di cui agli articoli 102 e 54 del Tuir, in base ai coefficienti stabiliti dal Dm 31 dicembre 1988, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito d’impresa, ai sensi dell’articolo 102, comma 2, del Tuir (cfr circolare n. 23/2016 e 4/2017).
Con riferimento al caso in esame, osserva l’Agenzia, la spa non può continuare a fruire della maggiorazione relativa al superammortamento dopo la cessazione del rapporto contrattuale e l’eliminazione del bene dal processo produttivo.
La fattispecie prospettata nell’istanza, infatti, diverge da quella rappresentata nella circolare del 2016 citata in quanto fa riferimento a beni che, a seguito della cessazione del rapporto contrattuale con il cliente, per una precisa strategia imprenditoriale (noleggiare/locare solo beni nuovi) vengono avviati alla distruzione e non possono più cedere le loro utilità al processo produttivo dell’impresa, analogamente a quanto succede nell’ipotesi di cessione del bene.
Quindi, in caso di eliminazione del bene dal processo produttivo non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione.
Detta conclusione, spiega l’Agenzia, è coerente con quanto precisato nella circolare n. 9/2021, relativa al credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (agevolazione che costituisce l’evoluzione del super e dell’iper ammortamento).
Ai fini della rideterminazione del credito d’imposta, nel predetto documento di prassi è stato dato rilievo alla “volontarietà” dell’atto di fuoriuscita del bene dall’azienda verificatosi nel “periodo di sorveglianza”. È stato precisato, infatti, che il furto del bene agevolato non costituisce causa di rideterminazione dell’agevolazione, dovendosi dare rilevanza, a tal fine, alla volontarietà della scelta del beneficiario.
Di conseguenza, nel caso di furto del bene oggetto di investimento, la fuoriuscita del bene dal regime di impresa o dall’esercizio dell’attività di arti e professioni, proprio perché indipendente dalla volontà del beneficiario, non comporta la rideterminazione dell’agevolazione.
Nella vicenda in esame, invece, la spa fa riferimento a una situazione in cui il soggetto beneficiario dell’agevolazione estromette volontariamente (e anticipatamente rispetto al periodo di fruizione previsto) i beni agevolati dal regime d’impresa; pertanto, la spa, a seguito dell’eliminazione del bene dal processo produttivo, non può fruire delle quote residue non dedotte della maggiorazione relativa al super ammortamento.
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