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Operazioni da imponibili a esenti: sì alla rettifica dell’Iva detratta

I giudici Ue, con la pronuncia in commento, hanno dichiarato conforme al diritto comunitario una disciplina nazionale la quale obblighi alla rettifica della detrazione iniziale dell’Iva, laddove un soggetto passivo abbia cessato qualsiasi operazione soggetta a imposta, se esso ha continuato a realizzare operazioni esenti nei locali (adibiti nel caso in esame a caffetteria), ormai destinati a queste sole operazioni.
 
La questione pregiudiziale
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli 185 e 187 della direttiva 2006/112/Ce sull’Iva ed è stata presentata nell’ambito di una controversia che oppone una società all’amministrazione finanziaria tedesca, in merito alla rettifica delle detrazioni dell’Iva, che la società ha assolto sulla costruzione di una caffetteria annessa alla casa di riposo che gestisce, ai fini di operazioni esenti dall’imposta. In particolare, la caffetteria è accessibile per i visitatori, attraverso un’entrata esterna e, per gli ospiti della casa di riposo, attraverso la sala da pranzo della medesima..
La società ha inizialmente dichiarato che avrebbe utilizzato la caffetteria esclusivamente per operazioni imponibili, in quanto la stessa era progettata per i visitatori provenienti dall’esterno e non per gli ospiti della casa di riposo.
A seguito di una prima verifica, l’amministrazione finanziaria tedesca ha ritenuto improbabile che nessun ospite della casa di riposo frequentasse e utilizzasse il bar con le persone venute a fargli visita. Le parti si sono quindi accordate nel senso di riconoscere un uso della caffetteria ai fini di operazioni esenti dall’Iva nella misura del 10%, ciò comportando l’adozione di una rettifica.
In seguito a una seconda verifica, il Fisco tedesco ha rilevato che la società, successivamente, non aveva più realizzato operazioni di vendita nel locale e che la gestione era stata cancellata dal registro delle imprese.
Ciò ha comportato una ulteriore rettifica, non essendovi più stato l’utilizzo della caffetteria ai fini di operazioni che davano diritto alla detrazione dell’Iva pagata a monte.
 
Ciò premesso, la questione è approdata dinanzi alla competente autorità giurisdizionale, la quale ha rilevato che l’utilizzo previsto del bar per operazioni di ristorazione imponibili era venuto meno. In mancanza di una frequentazione dei locali da parte di visitatori esterni, la caffetteria è ormai utilizzata esclusivamente dagli ospiti della casa di riposo, sussistendo solo un utilizzo al 100% ai fini di operazioni esenti dall’Iva.
L’autorità finanziaria ha sottoposto al vaglio pregiudiziale della Corte Ue la seguente questione con cui chiede se gli articoli 184, 185 e 187 della direttiva Iva debbano essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale secondo la quale un soggetto passivo che ha acquisito il diritto di detrarre proporzionalmente l’Iva relativa alla costruzione di una caffetteria annessa alla casa di riposo da esso gestita ai fini di operazioni esenti dall’Iva e destinata a essere utilizzata sia per operazioni soggette a imposta sia per operazioni esenti, è obbligato a rettificare la detrazione iniziale dell’Iva, qualora abbia cessato, nel locale in argomento, qualsiasi operazione soggetta a imposta.
 
Le valutazioni della Corte Ue
Nel caso in esame, è pacifico che la società ha acquisito il diritto alla detrazione dell’Iva assolta sulla costruzione della caffetteria. In relazione alla rettifica, risulta che l’amministrazione finanziaria tedesca ha proceduto alla stessa rilevando che, a partire da un determinato periodo, nel bar non era stata più effettuata nessuna operazione soggetta a imposta, cosicché il locale era ormai unicamente utilizzato per operazioni esenti. Tale circostanza costituirebbe un mutamento ai sensi dell’articolo 185 della direttiva Iva che richiede una rettifica della detrazione.
Tuttavia, il giudice del rinvio dubita dell’esistenza di un simile mutamento nel caso di specie, in quanto ritiene che la mera cessazione dell’attività soggetta a imposta sia dovuta alla circostanza che la gestione imponibile della caffetteria si è rivelata economicamente non redditizia e non ha comportato alcun cambiamento né alcun aumento dell’attività esente.
 
A tal proposito, parte della giurisprudenza ritiene che, in linea di principio, il diritto alla detrazione può essere esercitato solo qualora esista una relazione stretta e diretta tra il diritto alla detrazione dell’Iva pagata a monte e l’utilizzo dei beni o dei servizi per operazioni soggette a imposta a valle. Pertanto, e per quanto riguarda i beni d’investimento come la caffetteria, qualora sia accertato, durante il periodo di rettifica fissato dall’articolo 187, paragrafo 1, della direttiva Iva, che tale relazione, pur essendo realmente esistita in una fase precedente, è ormai venuta meno, sussiste, in linea di principio, un mutamento ai sensi dell’articolo 185 di tale direttiva che rende obbligatoria una rettifica della detrazione.
D’altra parte, secondo giurisprudenza costante della Corte, il diritto alla detrazione resta, in linea di principio, acquisito, in particolare, anche se successivamente, a causa di circostanze estranee alla sua volontà, il soggetto passivo non utilizza detti beni e servizi che hanno dato luogo alla detrazione nell’ambito di operazioni soggette a imposta.
A questo riguardo, la Corte ha precisato che, in simili circostanze, ritenere sufficiente, al fine di stabilire l’esistenza di mutamenti ai sensi dell’articolo 185 della direttiva, che un immobile sia rimasto vuoto dopo la risoluzione di un contratto di locazione, per circostanze indipendenti dalla volontà del proprietario, anche se è dimostrato che quest’ultimo ha ancora intenzione di utilizzarlo ai fini di un’attività soggetta a imposta e intraprende le iniziative necessarie a tal fine, equivarrebbe a limitare il diritto a detrazione per mezzo delle disposizioni applicabili in materia di rettifiche.
 
Tuttavia i chiarimenti forniti in alcune pronunce comunitarie non sono applicabili al caso in argomento, in cui risulta che la situazione si distingue sensibilmente da quelle che hanno dato luogo a tale giurisprudenza. Le ultime statuizioni, infatti, riguardano contesti in cui, benché le spese fossero state effettuate per realizzare operazioni soggette a imposta, queste ultime non si sono materialmente concretizzate, e quindi non è stata effettuata alcuna operazione.
Pertanto, si presume che il diritto alla detrazione dell’Iva pagata su tali spese sia in stretta e diretta relazione con la realizzazione di operazioni soggette a imposta. Per contro, risulta che la caffetteria è stata effettivamente messa in funzione per realizzare sia operazioni soggette a imposta sia esenti.
 
Tuttavia, dalle informazioni ricevute risulta che le operazioni soggette a imposta sono cessate, qualunque ne sia la ragione, mentre le operazioni esenti hanno continuato a essere realizzate. Ciò comporta necessariamente che i locali della caffetteria, che peraltro costituiscono parte integrante di una casa di riposo gestita ai fini di operazioni esenti, non sono rimasti vuoti, ma sono ormai destinati unicamente a operazioni esenti. Si avrebbe una situazione differente solo se la società avesse trovato per tali locali, durante questo periodo, altri utilizzi ai fini di operazioni che danno diritto alla detrazione dell’Iva.
Pertanto, nei limiti in cui i beni o i servizi acquistati dalla società ai fini della costruzione della caffetteria sono stati utilizzati unicamente ai fini delle sue operazioni esenti, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare, le operazioni effettuate nella fase anteriore non servono più a fornire prestazioni soggette a imposta e sono quindi sottoposte al meccanismo di rettifica delle detrazioni.
Difatti, in tali circostanze, la relazione stretta e diretta tra il diritto alla detrazione dell’Iva pagata sulle spese sostenute a monte e le attività soggette a imposta realizzate successivamente dal soggetto passivo, benché fosse esistita in una fase precedente, sarebbe ormai venuta meno.
Pertanto, in tali circostanze sussisterebbe, in linea di principio, un mutamento ai sensi dell’articolo 185 della direttiva Iva, che rende necessario procedere a una rettifica della detrazione. Il fatto che ciò risulti da circostanze indipendenti dalla volontà dei soggetti passivi non rimette in discussione, di per sé, tale necessità.
Da ultimo, la Corte ritiene che il principio di neutralità fiscale non osta a una simile conclusione. Infatti, la situazione di un’impresa che effettua investimenti ai fini di un’attività economica che dà luogo sia a operazioni soggette a imposta sia a operazioni esenti, e che effettua sempre operazioni esenti, è diversa da quella di un’impresa che effettua investimenti ai fini di un’attività economica che dà luogo soltanto a operazioni soggette a imposta senza che tale attività sfoci, alla fine, in simili operazioni.

Le conclusioni della Corte Ue
Tutto ciò premesso, la Corte Ue perviene alla conclusione che gli articoli 184, 185 e 187 della direttiva Iva devono essere interpretati nel senso che non ostano a una normativa nazionale, secondo la quale un soggetto passivo che ha acquisito il diritto di detrarre proporzionalmente l’Iva relativa alla costruzione di una caffetteria annessa alla casa di riposo che esso gestisce ai fini di operazioni esenti e destinata a essere utilizzata sia per operazioni imponibili sia per operazioni esenti, è obbligato a rettificare la detrazione iniziale dell’Iva, qualora abbia cessato, nei locali di tale caffetteria, qualsiasi operazione soggetta a imposta, se esso ha continuato a realizzare operazioni esenti in tali locali, ormai pertanto destinati a queste sole operazioni.
        
Data sentenza:
9 luglio 2020
Numero Causa:
C 374/19
Nome delle parti:
HF
contro
Finanzamt Bad Neuenahr-Ahrweiler