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Benefici ai dipendenti in bilancio le regole previste dallo Ias 19

Lo Ias 19 definisce le modalità di contabilizzazione e le informazioni integrative relative ai benefici per i dipendenti. Viene applicato dal datore di lavoro per la contabilizzazione dei benefici per i dipendenti, ad eccezione di quelli ai quali si applica l’IFRS 2 “Pagamenti basati su azioni”.

Al paragrafo 5 dello standard viene chiarito che i benefici per i dipendenti comprendono:

• benefici a breve termine per i dipendenti
• benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro
• altri benefici a lungo termine ai dipendenti
• benefici per la cessazione del rapporto di lavoro.

Benefici a breve termine per i dipendenti
Sono benefici per i dipendenti dovuti interamente entro dodici mesi dal termine dell’esercizio nel quale i dipendenti hanno prestato la relativa attività lavorativa. Trattasi in particolare di:

• salari, stipendi e contributi per oneri sociali
• assenze a breve termine (ferie, assenze per malattie pagate)
• compartecipazione agli utili e incentivi
• benefici in natura (assistenza medica, abitazione, auto aziendale, beni o servizi gratuiti o a prezzi ridotti).

La rilevazione contabile prevede in dare la componente costo del lavoro a meno che un altro Ifrs richieda o consenta l’inclusione dei benefici nel costo di un’attività (ad esempio lo Ias 2 Rimanenze e Ias 16 Immobili, impianti e macchinari), in avere viene rilevata la passività (debito verso dipendenti).

Vengono poi individuati dei casi particolari che riguardano:

• brevi assenze retribuite:
  • se accumulabili: sono rilevate nel momento in cui il dipendente ha reso la propria attività lavorativa che fa maturare il diritto a godere assenze retribuite
  • se non accumulabili: rilevate quando le assenze si verificano
• Compartecipazione agli utili e piani di incentivazione, viene rilevata quando e solo quando vi è un obbligo effettivo di eseguire tali pagamenti e vi sia una stima attendibile dell’obbligazione.

Benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro
Si tratta di benefici per i dipendenti dovuti dopo la conclusione del rapporto di lavoro sulla base di appositi programmi (ad esempio il trattamento di fine rapporto). I piani per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro sono classificati come piani a contribuzione definita o come piani a benefici definiti, a seconda della sostanza economica del piano.

Nei piani a contribuzione definita l’obbligazione dell’impresa è limitata all’ammontare dei contributi da versare al fondo sulla base dell’accordo ed i benefici successivi dipendono dall’ammontare dei contributi versati dall’impresa. Ricadono quindi, sul dipendente, sia il rischio attuariale (benefici < benefici attesi) sia il rischio di investimento (attività investite non sono sufficienti a soddisfare benefici attesi). I programmi a contribuzione definita sono quindi piani di benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro in base a cui l’impresa versa contributi fissati ad un fondo e non avrà un’obbligazione a pagare ulteriori contributi se il fondo non dispone di attività sufficienti a pagare tutti i benefici per i dipendenti relativi all’attività lavorativa svolta nell’esercizio corrente e in quelli precedenti.

Nei piani a contribuzione definita i benefici ricevuti dal lavoratore dopo la cessazione del rapporto di lavoro, sono determinati sulla base delle contribuzioni effettuate dal datore, nonché dalle politiche di investimento che il fondo ha realizzato negli anni.

Contabilmente in dare verrà registrato il costo ed in avere la passività da attualizzare se non dovuti interamente entro 12 mesi.

I piani a benefici definiti rappresentano accordi con i quali il datore di lavoro garantisce l’erogazione di benefici previdenziali ai propri dipendenti al momento del pensionamento, correlati all’attività lavorativa che questi hanno prestato durante gli anni di impiego. Nell’ambito dei piani a benefici definiti:

• l’obbligazione dell’entità consiste nel concedere i benefici concordati per i dipendenti in servizio e per gli ex dipendenti
• il rischio attuariale (che i benefici siano più costosi del previsto) e il rischio dell’investimento ricadono, in sostanza, sul datore di lavoro.

Si distingue tra piani previdenziali che prevedono l’accumulo di risorse contributive esternamente all’impresa, realizzate tramite la costituzione di un’unità operativa e giuridica distinta e autonoma rispetto a quella proponente o promotrice del piano pensione, cioè il datore di lavoro (cd fondi esterni) e piani previdenziali che prevedono l’accumulo di risorse contributive internamente all’impresa, le quali risultano accantonate in un’apposita passività di bilancio (“fondi interni”).

La contabilizzazione di piani a benefici definiti da parte dell’entità comporta le seguenti fasi:
1.    Determinazione del disavanzo o dell’avanzo. Per determinare l’avanzo o il disavanzo del piano occorre stimare il valore attuale delle obbligazioni per i benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro e dedurre il fair value delle eventuali attività a servizio del piano. Il valore attuale di un’obbligazione per benefici definiti è pari al valore attuale dei pagamenti futuri che l’entità dovrà corrispondere per estinguere l’obbligazione derivante dalla prestazione lavorativa resa dal dipendente nell’esercizio corrente e in quelli precedenti.  Per determinare il valore attuale delle obbligazioni per benefici definiti l’entità deve utilizzare il metodo della proiezione unitaria del credito projected unit credit method (Pucm) che considera ogni periodo di lavoro come causa da cui scaturisce un’unità aggiuntiva di diritto ai benefici e misura distintamente ogni unità ai fini del calcolo dell’obbligazione. L’entità deve: effettuare delle ipotesi attuariali per stimare l’obbligazione futura; applicare un tasso d’interesse per calcolare il valore attuale dell’obbligazione futura; determinare il costo di competenza dell’esercizio, relativo alla quota di obbligazione futura che si riferisce alla prestazione lavorativa resa dai dipendenti alla data dell’esercizio in chiusura. Per determinare l’avanzo o il disavanzo occorre sottrarre al valore attuale dell’obbligazione il fair value delle attività a servizio del piano. Le attività sono costituite da: beni detenuti da un fondo di benefici a lungo termine per i dipendenti; eventuali polizze assicurative che soddisfano determinati requisiti.

2.    Determinare l’importo della passività (attività) netta per benefici definiti da iscrivere in bilancio. Tale valore è pari al disavanzo o avanzo rettificato della limitazione di un’attività netta per benefici definiti al cosiddetto massimale di attività. Il massimale di attività è il valore attuale di ogni beneficio economico disponibile che derivi dalla possibilità di ottenere rimborsi dal piano o di ridurre i contributi futuri da versare al piano.

3.    Determinare gli importi da rilevare nell’utile (perdita) d’esercizio. Il datore deve rilevare le componenti del costo dei benefici definiti nel modo seguente:
a)    il costo previdenziale (paragrafi 66-112 e paragrafo 122 A) nell’utile (perdita) d’esercizio
b)    gli interessi netti sulla passività (attività) netta per benefici definiti (paragrafi 123-126) nell’utile (perdita) d’esercizio; 
c)    le rivalutazioni della passività (attività) netta per benefici definiti (paragrafi 127-130) nelle altre componenti di conto economico complessivo (Oci).

4.    Determinare le rivalutazioni della passività (attività) netta per benefici definiti da rilevare nelle altre componenti di conto economico complessivo (Oci). Le rivalutazioni della passività (attività) netta per benefici definiti comprendono:
a)    gli utili e le perdite attuariali: derivano da aumenti o diminuzioni del valore attuale di un’obbligazione per benefici definiti risultanti da variazioni delle ipotesi attuariali e dalle rettifiche basate sull’esperienza passata
b)    il rendimento delle attività a servizio del piano, esclusi gli importi compresi negli interessi netti sulla passività (attività) netta per benefici definiti: variazioni delle attività a servizio del piano durante l’esercizio a seguito del versamento di contributi o del pagamento di benefici
c)    le variazioni nell’effetto del massimale di attività, esclusi gli importi compresi negli interessi netti sulla passività (attività) netta per benefici definiti.

Benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro
Sono costituiti dai benefici dovuti ai dipendenti in seguito alla decisione dell’azienda di porre termine al rapporto di lavoro o alla decisione di un dipendente di accettare un’offerta, da parte dell’azienda stessa, di benefici in cambio della cessazione del rapporto. Non rientrano in questa fattispecie i benefici che il dipendente matura come conseguenza del raggiungimento dei requisiti obbligatori di pensionamento.

I benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro sono rappresentati da benefici dovuti in seguito a:

• decisione dell’impresa di concludere il rapporto di lavoro di un dipendente prima della normale data pensionabile
• alla decisione del dipendente di accettare le dimissioni volontarie per esuberi in cambio di una indennità.

Tali benefici devono essere contabilizzati come passività e costo nella data più prossima tra:

• il momento in cui l’entità (datore) non può più ritirare l’offerta di tali benefici
• il momento in cui l’entità rileva i costi di ristrutturazione rientranti nell’ambito dello Ias 37 e che implicano il pagamento dei benefici dovuti per la cessazione del rapporto di lavoro

Altri benefici a lungo termine per i dipendenti
Sono rappresentati da quei benefici che non si prevede vengano estinti entro dodici mesi dal termine dell’esercizio e riguardano una categoria residuale di benefici a lungo termine, tra cui è possibile annoverare:

• assenze a lungo termine retribuite (come, per esempio, i permessi legati a periodi sabbatici o permessi legati all’anzianità di servizio)
• anniversari o altri benefici legati all’anzianità di servizio
• benefici per invalidità permanente
• compartecipazione agli utili e incentivi da corrispondere dopo almeno dodici mesi dalla chiusura dell’esercizio nel quale i dipendenti hanno prestato servizio
• retribuzioni differite da pagare oltre i dodici mesi dalla conclusione dell’esercizio in cui sono state conseguite.

Per la loro rilevazione è prevista una metodologia semplificata. Le componenti del costo degli altri benefici a lungo termine per i dipendenti sono le seguenti:

• il costo previdenziale (c.d. service cost) relativo alle prestazioni di lavoro correnti e a quelle passate
• gli interessi netti sulla passività (attività) netta per altri benefici a lungo termine per i dipendenti
• le rimisurazioni (remeasurements) della passività (attività) per altri benefici a lungo termine per i dipendenti.

Tutte e tre queste componenti di costo vanno rilevate nell’utile (perdita) d’esercizio comprese le rimisurazioni (remeasurements) della passività (attività) netta per benefici definiti che invece nella fattispecie dei piani a benefici definiti vanno registrate tra le altre componenti del conto economico complessivo (other comprehensive income, Oci). In particolare, il service cost e le rimisurazioni vanno contabilizzati tra i costi del personale e gli interessi netti vanno registrati tra i proventi e oneri finanziari.