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Smart working e frontalieri, il punto dell’Agenzia delle entrate

Con la circolare n. 25, firmata oggi, 18 agosto 2023, l’Agenzia delle entrate passa in rassegna i più recenti sviluppi della normativa e della prassi in materia di imposizione del lavoro prestato attraverso il ricorso alla forma organizzativa da remoto o agile (smart working) e in materia di lavoro frontaliero, alla luce delle novità introdotte dall’ultimo accordo tra Italia-Svizzera e dalla legge n. 83/2023.

Smart working
La prima parte della circolare fornisce indicazioni applicative sui profili fiscali del lavoro da remoto. Leitmotiv è, comunque, la conferma che si applicano, anche in caso di ricorso allo smart working, gli ordinari criteri che valorizzano la presenza fisica in un determinato Stato.
Richiamando i chiarimenti interpretativi più recenti forniti in risposta ai dubbi prospettati dai contribuenti, l’Agenzia ha confermato che, in assenza di modifiche normative, restano applicabili i criteri previsti dall’articolo 2 del Tuir anche per l’identificazione della residenza fiscale delle persone fisiche che svolgono un’attività lavorativa da remoto o in modalità agile.
Al riguardo, e in linea con le disposizioni convenzionali in materia, viene chiarito che il lavoro si considera svolto nel luogo in cui il lavoratore è fisicamente presente quando svolge la prestazione per cui è remunerato, indipendentemente dalla circostanza che la manifestazione di tale lavoro abbia effetti nell’altro Stato contraente e dal Paese in cui è localizzato il datore di lavoro per cui la prestazione è effettuata.

Ancora in relazione alle Convenzioni contro le doppie imposizioni, il documento sottolinea come lo svolgimento da remoto dell’attività lavorativa non pregiudichi la configurabilità di una stabile organizzazione o di una base fissa nel territorio dello Stato.

L’Agenzia si è anche pronunciata in riferimento al “regime speciale per lavoratori impatriati”, introdotto dall’articolo 16 del Dlgs n. 147/2015, ribadendo che l’agevolazione non è preclusa a coloro che trasferiscono la propria residenza in Italia, pur continuando a lavorare in smart working alle dipendenze di un datore di lavoro estero.
Inoltre, al fine di contrastare il fenomeno dei trasferimenti fittizi di residenza all’estero, nella circolare si fa presente che il dato formale dell’iscrizione all’Aire e la circostanza di prestare l’attività lavorativa parzialmente o integralmente da remoto per un soggetto estero non sono di per sé elementi sufficienti a escludere la residenza fiscale in Italia qualora, da una valutazione complessiva dei rapporti economici, patrimoniali e affettivi, risultino integrati i criteri di individuazione della residenza fiscale nel territorio dello Stato.

Lavoratori frontalieri e il nuovo accordo tra Italia e Svizzera
L’Agenzia delle Entrate dedica la seconda parte della circolare alla speciale disciplina fiscale concernente i lavoratori “frontalieri” o “transfrontalieri”, ponendo in risalto gli aspetti salienti alla luce, da un lato, dei recenti sviluppi e chiarimenti forniti ai contribuenti in risposta a istanze di interpello e, dall’altro, del nuovo Accordo internazionale siglato con la Svizzera.
Ampio spazio è dedicato al regime fiscale previsto per i lavoratori che attraversano il confine tra Italia e Svizzera, e, in particolare, alle modifiche apportate dall’Accordo firmato il 23 dicembre 2020 ( “nuovo Accordo”).
Tra dette modifiche, si evidenziano l’innovativa definizione di “lavoratore frontaliere”, nonché le nuove regole impositive.
In relazione al primo aspetto, il “lavoratore frontaliere” è qualsiasi lavoratore residente in uno Stato contraente che:

1. è fiscalmente residente in un Comune il cui territorio si trova, totalmente o parzialmente, nella zona di 20km dal confine con l’altro Stato contraente
2. svolge un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera dell’altro Stato, per un datore di lavoro residente, una stabile organizzazione o una base fissa di detto altro Stato
3. ritorna, in linea di principio, quotidianamente al proprio domicilio principale nello Stato di residenza.

Per quanto attiene, poi, al regime impositivo, la novità più rilevante risiede nella previsione di un principio di tassazione concorrente tra Paese della fonte e Paese di residenza, in sostituzione della tassazione esclusiva nel Paese della fonte prevista dall’Accordo del 1974.

Le ulteriori novità introdotte dalla legge n. 83/2023
Infine, la circolare offre una panoramica delle ulteriori novità introdotte dalla legge n. 83/2023, di ratifica ed esecuzione dell’Accordo del 2020 e di seguito sintetizzate.
Per tutti i lavoratori frontalieri italiani (e non solo per quelli che si recano in Svizzera), a partire dal 2024, è innalzata la franchigia da imposizione per i redditi da lavoro dipendente dagli attuali 7.500 euro a 10mila euro; è prevista la deducibilità dal reddito complessivo, per l’importo risultante da idonea documentazione, dei contributi previdenziali per il prepensionamento di categoria posti contrattualmente a carico dei lavoratori frontalieri nei confronti degli enti previdenziali dello Stato in cui prestano la loro attività; è prevista l’esclusione dalla base imponibile dell’Irpef degli assegni di sostegno al nucleo familiare erogati ai lavoratori frontalieri dagli enti previdenziali degli Stati in cui i primi prestano la loro attività.

È stata, inoltre, introdotta una disciplina provvisoria applicabile fino al 31 dicembre 2023 agli “attuali frontalieri” (coloro ai quali si applica il vecchio Accordo del 1974 e che fruivano già di smart working alla data del 31 marzo 2022), in base alla quale i giorni di lavoro svolti in Italia in modalità di telelavoro fino al 40% del tempo, si considerano svolti in Svizzera.

Infine, altra importante novità è la previsione, contenuta nel decreto del ministro dell’Economia e delle finanze dello scorso 23 luglio, dell’espunzione della Svizzera dall’elenco degli Stati privilegiati ai fini Irpef di cui al Dm 4 maggio 1999 (black list persone fisiche). Dal 2024, quindi, la Svizzera non è più un Paese “black list” ai fini della residenza delle persone fisiche.