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Pertinenza comperata e subito donata, l’imposta di registro è sull’acquisto

Il contribuente che compra una pertinenza di un immobile abitativo, usufruendo della tassazione secondo il criterio del “prezzo valore” e, subito dopo l’acquisto, dona il bene appena acquistato, perde il beneficio del “prezzo valore” ed è tenuto al pagamento delle imposte calcolate sul prezzo di acquisto.
Questo importante principio è stato espresso dalla Corte di cassazione con la sentenza n. 8073 del 23 aprile 2020.

Prima di esaminare la vicenda processuale, è opportuno precisare che il criterio del “prezzo valore” è stato introdotto dall’articolo 1, comma 497 della legge n. 266 del 23 dicembre 2005.
Tale disposizione, ricorrendo le condizioni di seguito indicate, consente che, l’imposta di registro venga calcolata tenendo conto del “valore catastale” dell’immobile acquistato e non del prezzo stabilito dalle parti.

Affinché sia possibile avvalersi di questo criterio di tassazione, è necessario che:

• l’acquirente sia una persona fisica che non agisce nell’esercizio di un’attività commerciale, artistica, professionale
• l’acquisto abbia ad oggetto un’abitazione e/o relative pertinenze
• l’acquirente richieda al notaio di avvalersi del criterio di tassazione di cui alla normativa sopra indicata.

L’imposta di registro calcolata in questo modo, nella quasi totalità dei trasferimenti è sensibilmente inferiore rispetto all’imposta di registro che sarebbe calcolata sul corrispettivo. Ciò in quanto, quasi sempre, il valore catastale di un immobile è molto più basso rispetto al prezzo di vendita.

In merito all’individuazione delle pertinenze, in numerose occasioni e, in particolare con la risoluzione n. 149 dell’11 aprile 2008, l’Amministrazione finanziaria ha affermato che:

• non esiste una definizione tributaria di pertinenza e, pertanto, anche in ambito fiscale occorre fare riferimento all’articolo 817 del codice civile, in base al quale “Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un’altra cosa. La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima“
• affinché sussista il vincolo pertinenziale devono ricorrere due elementi, quello soggettivo, rappresentato dalla volontà effettiva di creare un vincolo di strumentalità e complementarietà funzionale tra due beni e quello oggettivo, consistente nel rapporto  funzionale corrente tra la cosa principale e quelle accessorie.

L’articolo 818 cc prevede espressamente, al secondo comma, che “Le pertinenze possono formare oggetto di separati atti o rapporti giuridici”. Con specifico riferimento al criterio del “prezzo valore”, la circolare n. 6 del 13 febbraio 2006, ha precisato che è possibile avvalersi di questo favorevole criterio di tassazione, anche in relazione all’acquisto separato di una pertinenza da parte del contribuente già proprietario di un’abitazione, “sempreché, naturalmente, risulti nell’atto di acquisto la destinazione pertinenziale dell’immobile.”

E’ proprio questa l’ipotesi che si è verificata nel caso della pronuncia in esame.
Una contribuente, infatti, aveva acquistato un fabbricato censito nella categoria catastale “C2”, ovvero nella categoria catastale nella quale solitamente sono accatastate le cantine e i depositi. Nell’atto di acquisto era stato indicato il prezzo pattuito, ma l’acquirente aveva chiesto di avvalersi del criterio del “prezzo valore” e, di conseguenza, le imposte dovute per la registrazione dell’atto di acquisto, erano state corrisposte sul valore catastale del bene, notevolmente inferiore rispetto al prezzo dichiarato. In atto la contribuente aveva dichiarato che l’immobile acquistato era di pertinenza di una sua abitazione.

L’ufficio territoriale dell’Agenzia delle entrate presso il quale era stato registrato l’atto di acquisto, avevo verificato che la contribuente, il giorno stesso in cui aveva acquistato la pertinenza, l’aveva immediatamente donata alla figlia.
Questa immediata donazione della pertinenza, secondo l’ufficio, aveva impedito che si potesse instaurare un vincolo pertinenziale tra l’abitazione già posseduta e la pertinenza della quale la contribuente aveva mantenuto la proprietà soltanto per pochi minuti. Risultava evidente che l’immobile pertinenziale, di fatto non era stato destinato al servizio del bene principale.

La tesi della contribuente, secondo la quale l’esistenza del vincolo pertinenziale deve essere verificata al momento dell’acquisto del bene era stata accolta dai giudici tributari di primo grado.

Sia in secondo grado, che presso la Corte di cassazione, invece, è stata accolta la tesi erariale.
In particolare:

• la Ctr della Lombardia, con la sentenza n. 92 del 1° luglio 2013 ha evidenziato che al fine di valutare la sussistenza dell’elemento soggettivo, ovvero la volontà del proprietario di destinare il bene acquistato al servizio durevole del bene principale, è necessario esaminare il comportamento complessivo dell’acquirente, anche successivo alla stipula dell’atto. Si è quindi ritenuto che il comportamento tenuto dalla contribuente fosse stato elusivo, in quanto finalizzato al mero risparmio d’imposta
• la Corte di cassazione, con la pronuncia in esame, richiamando il citato articolo 817 c.c. ha ribadito la necessità che l’esistenza del vincolo pertinenziale si desuma da “…concreti segni esteriori dimostrativi della volontà del titolare, consistenti nel fatto oggettivo che il bene sia effettivamente posto, da parte del proprietario del fabbricato principale, a servizio (o ad ornamento) del fabbricato medesimo…”.

Si è, quindi, ritenuto che, nel caso di specie, mancavano sia l’elemento oggettivo, in quanto non era mai stato stabilito un effettivo rapporto di servizio tra il bene accessorio e quello principale, sia l’elemento soggettivo, la cui mancanza era attestata dalla circostanza che il bene accessorio era stato alienato subito l’acquisto.

Sulla base di queste considerazione la suprema Corte ha ritenuto corretto l’operato dell’ufficio che aveva disconosciuto la possibilità, per la contribuente, di avvalersi del criterio del “prezzo valore” e aveva applicato le maggiori imposte, calcolate in base al prezzo pattuito.