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Note di variazione e fallimento “in pendenza di giudizi”

In caso di chiusura del fallimento “in pendenza di giudizi” le note di variazione Iva in diminuzione dovranno essere emesse in base all’articolo 26 del decreto Iva in vigore prima del 26 maggio 2021, e, quindi, solo al termine dei giudizi pendenti, a seguito dell’esecutività dell’eventuale piano supplementare di riparto, e cioè dal momento in cui si avrà certezza delle somme definitivamente distribuite ai creditori.
In estrema sintesi, è quanto precisa l’Agenzia delle entrate con la risposta n. 471 del 29 novembre 2023.

Il chiarimento è diretto a una società che nel 2013 ha maturato un credito nei confronti di un suo cliente dichiarato fallito nel 2014 e ammessa nell’aprile 2015 al passivo fallimentare per l’intero importo.
A marzo 2023 il Tribunale ha comunicato all’istante il rendiconto del Curatore in vista della chiusura del fallimento, nel quale non è prevista alcuna somma a favore della contribuente. A giugno 2023, infine, il Tribunale ha decretato la chiusura del fallimento “in pendenza di giudizi” (articolo 118, comma 2, della legge fallimentare).
Detto ciò, la società chiede da quale momento può emettere la nota di variazione in diminuzione prevista dall’articolo 26 del decreto Iva, per “stornare” le fatture originariamente emesse nei confronti del cliente fallito per recuperare almeno l’importo relativo all’imposta.

La contribuente ritiene di poter emettere la nota di credito al fallimento entro la fine dell’esercizio 2023, ovvero, nell’esercizio in cui ha ricevuto, tramite Pec, la comunicazione con cui il curatore la metteva al corrente del fatto che il Tribunale di Milano aveva dichiarato la chiusura del fallimento in “pendenza di giudizi”.

Il quadro normativo analizzato dall’Agenzia delle entrate porta a differenti conclusioni.
In particolare, evidenza la risposta, dall’esame dei documenti di prassi (circolare n. 77/2000 e risoluzione n. 195/2008) e della giurisprudenza (Cassazione, pronuncia n. 1541/2014) emerge che per le procedure concorsuali aperte prima 26 maggio 2021 il presupposto che consente di emettere la nota di variazione in diminuzione per “mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali […] rimaste infruttuose” sorge soltanto quanto la pretesa creditoria rimane insoddisfatta “per insussistenza di somme disponibili, una volta ultimata la ripartizione dell’attivo”, oppure quando “si ha una ragionevole certezza dell’incapienza del patrimonio del debitore”.

L’articolo 118 della legge fallimentare, dal canto suo, considera la procedura fallimentare conclusa dal momento in cui la ripartizione finale dell’attivo “non è impedita dalla pendenza di giudizi, rispetto ai quali il curatore può mantenere la legittimazione processuale, anche nei successivi stati e gradi del giudizio ai sensi dell’articolo 43. […] Dopo la chiusura della procedura di fallimento, le somme ricevute dal curatore per effetto di provvedimenti definitivi e gli eventuali residui degli accantonamenti sono fatti oggetto di riparto supplementare fra i creditori secondo le modalità disposte dal tribunale con il decreto di cui all’articolo 119”.

In sostanza, dall’analisi della cornice normativa e di prassi viene fuori che le note di variazione previste dall’articolo 26, comma 2, del decreto Iva, nella versione vigente prima del 26 maggio 2021, non possano essere emesse in caso di chiusura del fallimento “in pendenza di giudizi”. Occorrerà aspettare, in linea generale, il termine dei giudizi pendenti e la conseguente esecutività dell’eventuale piano supplementare di riparto e, quindi, il momento in cui si avrà certezza delle somme definitivamente distribuite ai creditori.

L’Agenzia, a sostegno di tale conclusione, ricorda che la stessa norma che ha riformulato l’articolo 26, comma 2 del decreto Iva, fa partire l’applicazione della nuova disciplina dalle procedure concorsuali avviate dal 26 maggio 2021 compreso.

Va da sé, quindi, che anche nel caso dell’interpello in esame, con oggetto una procedura concorsuale avviata prima del 26 maggio 2021, l’istante dovrà applicare l’articolo 26 ante-26 maggio 2021, e dovrà attendere, prima di emettere le note di variazione in diminuzione, il termine dei suddetti giudizi e l’esecutività dell’eventuale piano supplementare di riparto.