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Ravvedimento operoso, i chiarimenti in caso di condotte fraudolente

Il ravvedimento operoso non è più “tabù” in caso di dichiarazione fraudolenta tramite l’uso di fatture e documenti per operazioni inesistenti o altri espedienti. L’Agenzia, con la circolare n. 11 del 12 maggio 2022, alla luce della nuova disciplina dettata dall’articolo 39 del Dl n. 124/2019 in materia penale, e dei precedenti documenti di prassi che hanno seguito nel tempo le modifiche normative (tra gli altri, circolare n. 31/2020), supera, parzialmente, i chiarimenti forniti con la circolare n. 180/1998.

L’evoluzione normativa ha, in estrema sintesi, disciplinato, nelle ipotesi di estinzione del debito tributario, l’estensione delle cause di non punibilità anche ai reati di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti o attraverso altri artifici. Tale previsione conferma la volontà del legislatore di incentivare progressivamente il ricorso al ravvedimento operoso ai fini degli effetti penali, senza alcuna distinzione circa la tipologia di reato tributario contestato.
Il comma 2 dell’articolo 13 del Dlgs n. 74/2000, nonché il comma 2 del successivo articolo 13-bis, nella versione attualmente vigente, infatti, ora legittimano l’accesso all’istituto sanzionatorio agevolato anche per le condotte dichiarative fraudolente, regolandone le conseguenze penali e precisando le condizioni alle quali tali effetti si realizzano. Disciplinando gli effetti penali prodotti dal ravvedimento – mediante integrale pagamento degli importi dovuti – prima e dopo l’avvio di qualunque attività istruttoria, la norma ammette di fatto la legittimità del ravvedimento stesso anche sotto il profilo sanzionatorio amministrativo.
Ciò, fermo restando che la legittimità del ravvedimento in ambito amministrativo non soggiace ai limiti posti dalla normativa sanzionatoria penale. Si pensi, a titolo di esempio, a quanto previsto dall’articolo 13, comma 2, del Dlgs n. 74/2000, che spiega i suoi effetti solo ai fini penali e non anche ai fini del perfezionamento del ravvedimento (articolo 13, Dlgs n. 472/1997).

In definitiva, le modifiche legislative hanno rimosso il divieto di accesso al ravvedimento in presenza di condotte fraudolente, così come prevedeva la circolare n. 180/1998, riconoscendo al contribuente la possibilità di beneficiare dell’istituto anche in tali casi.
Continuano a essere in linea con le ultime disposizioni legislative, i chiarimenti forniti con la circolare n. 31/2020 in tema di crediti di imposta ricerca e sviluppo e di ravvedimento nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti, violazione cui si applica la sanzione stabilita dall’articolo 13, comma 5, del Dlgs n. 471/1997. In particolare il documento di prassi ha precisato che “fermo restando che per tale sanzione non è applicabile la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo n. 472 del 1997, si rammenta che:

• il contribuente può beneficiare della riduzione delle sanzioni prevista dall’articolo 13 del decreto legislativo n. 472 del 1997 (cd. ravvedimento), anche successivamente alla constatazione della violazione, ma comunque prima che sia stato notificato l’atto di recupero”.

L’Agenzia, infine, conferma che la possibilità di ricorrere al ravvedimento operoso per regolarizzare violazioni fiscali anche connesse a condotte fraudolente:

1. incontra i limiti propri di tale istituto individuati negli articoli 13 e 13-bis del Dlgs n. 472/1997 a prescindere dalle valutazioni che competono al giudice penale
2. deve comunque tener conto delle situazioni concrete e dei relativi riflessi sul quantum della sanzione base. Così, ad esempio, a fronte di un processo verbale dell’autorità competente che constati violazioni legate a condotte fraudolente, sarà possibile il ravvedimento ex articolo 13, comma 1, lettera b-quater), del Dlgs n. 472/1997. Questo, tuttavia, quale regolarizzazione che avviene dopo la constatazione della violazione, dovrà fare riferimento alla sanzione determinata applicando a quella per infedele dichiarazione la maggiorazione del 50% prevista quando la violazione è realizzata mediante l’utilizzo di fatture o altra documentazione falsa o per operazioni inesistenti, attraverso artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente (articoli 1, comma 3, e 5, comma 4-bis, Dlgs n. 471/1997)

non pregiudica in alcun modo le valutazioni sull’efficacia e sugli effetti del ravvedimento amministrativo o su quelli dell’estinzione totale o parziale del debito in ambito penale demandate all’Autorità giudiziaria, rimanendo peraltro fermo l’obbligo per gli uffici di procedere, al ricorrere dei requisiti legislativamente, di denunciare la notitia criminis.